财政论文刊发探讨财政税收的新管理应用发展及影响

　　摘要：财政是政府的“理财之政”。“财政”一词，二层含义：1.从实际意义来讲，是指国家(或政府)的一个经济部门，即财政部门，它是国家(或政府)的一个综合性部门，通过其收支活动筹集和供给经费和资金，保证实现国家(或政府)的职能。2.从经济学的意义来理解，财政是一个经济范畴，财政作为一个经济范畴，是一种以国家为主体的经济行为，是政府集中一部分国民收入用于满足公共需要的收支活动，以达到优化资源配置、公平分配及经济稳定和发展的目标。 财政学是研究“财政”的学说，它是经济学的重要组成部分。

　　关键词：财政,企业会计,税收制度

　　财政是社会生产力发展到一定的历史阶段的产物。在国家产生以前，原始公社末期已经存在着从有限的剩余产品中分出一部分用于满足社会共同需要的经济现象。

　　但这只是集体劳动成果由集体分配，属于经济分配，还没有财政分配。国家产生以后，在经济上占统治地位的阶级，为了维护国家的存在，依靠政治力量，强制占有和支配一部分社会产品，以保证国家机器的运行和社会的发展，从而便从一般经济分配中分离出独立的财政分配，于是产生了财政。

　　由于社会生产方式及由此决定的国家类型不同，财政经历了奴隶制国家财政、封建制国家财政、资本主义国家财政和社会主义国家财政的历史演变。

　　资本主义国家及其以前的财政是以生产资料私有制为基础的，是在经济上占统治地位的阶级凭借国家的政治权力对劳动人民进行的额外剥削，反映了剥削阶级对劳动人民的超经济剥削关系。社会主义国家财政是建立在生产资料公有制基础之上的，消灭了剥削制度，它是服务于人民根本利益的国家财政，体现了取之于民、用之于民的新型分配关系。但是，不同类型的国家财政，一般具有下列共性：即财政分配的国家主体性、无偿性、强制性和社会基金性。这些特性之间相互关联，使财政分配与其他经济分配相区别。

　　财政性资金是指企业取得的来源于各级政府及其有关部门的财政补助、补贴、贷款贴息，以及其他各类财政专项资金，目前财政性资金基本包括五大类：1.国家直接投资、资本注入资金;2.项目投资补助资金;3.贷款贴息、专项经费补助资金;4.政府转贷、偿还性资助资金;5.弥补亏损、救助损失或者其他用途的资金。 目前政府财政对企业改革与发展的支持， 主要体现在财政性资金的支持上，财政资金种类繁多，体现了国家对不同行业企业不同时期的各种扶持政策。 企业取得财政性资金后，如何进行财税处理， 目前的规定比较散乱，本文主要结合企业财务通则、企业会计准则和税法的有关要求，对财政性资金的财税处理做一简要梳理。

　　一、 财务通则对财政性资金的

　　主要规定按企业财务通则的解释，企业取得的五大类财政资金从性质来看基本上分为三种情况：(一)第 1、2 两项属于国家投资性质，即政府的资本性投入，应增加企业权益。 两类资金的区别在于是否由国家独享该权益。 对国家直接注入企业的如基本建设投资、 国债项目资金，属于国家对重点项目的资助，主要由国家进行投资掌控， 故国家常以投资者身份直接对企业进行资本性投入，因此，应当增加国家资本，对于超过注册资本的金额则增加国有资本公积(国家独享);对属于投资补助的财政资金， 如公益性和公共基础设施投资项目补助、 推进科技进步和高新技术产业化的投资项目补助等， 是对企业原股东投入资本的补助， 大部分时候国家不以投资者身份出现， 而是为了贯彻宏观经济政策或实现调控目标，给予企业具有导向性的资金，企业收到这类资金最终应增加资本公积或者实收资本，由全体投资者共同享有;如果拨款时对形成的资本做出了明确的权属规定，则按其规定执行。

　　以上两项投资补助实际是有偿的，政府或以投资者的身份，或隐身于全体投资者中，投入的资金是要求回报的。 企业在取得该类资金时要注意，在增加权益资本时要按照企业章程规定履行相关的法律手续，如上市公司要按照证券监督管理部门的监管要求和公司法等法规要求进行，对于企业集团，如下属单位通过总部取得财政资金，应增加国家对总部的权益，总部在拨付给下属单位使用时再根据程序作为对外投资，增加下属单位的权益，对于由此引起的股权比例变动要妥善处理。 实践中，资金的使用常与最终形成的长期资产相对应，例如 2008 年国家为应对金融危机的不利影响，采取积极扩大内需的应对措施，增加基础建设等投入，某企业因技术改造项目符合国家政策规定，取得了 5 000 万元扩大内需资金，项目建设终了根据形成资产的情况，该资金转为实收资本，作为国家对企业的追加投资。

　　( 二 ) 第 3、5 两项属于补贴性质，企业取得后应作为收益处理，根据资金使用情况可分为递延收益或当期收益。 专项经费补助中第 3 项包括技改项目贷款贴息、 进口贴息、产业技术研究与开发资金、技术创新基金等;第 5 项包括对国有企业亏损补贴、补偿政策性造成的损失等。 该类资金通常是国家对企业特定经济活动发生的成本、费用、支出、损失的政策性补偿， 政府不要求投资回报，企业在收到这两类资金时应作为收益处理，实践中，如果最终可形成非流动性资产，应当作为递延收益，在资产使用寿命期内分期确认为当期收益;如果不对应形成资产或形成流动资产，则应当作为本期收益处理。 对于通过总部取得该类资金的单位，直接增加最终使用单位的收益，对于总部只通过往来款过账，不形成收益。

　　(三) 第 4 项属于负债性质，即政府的信贷资金支持，需要归还。 政府转贷、 偿还性资助的财政资金，如世界银行贷款项目等，一般与某些市场化较高、投资较大、收益较好、具有偿还能力的项目对应，根据政府安排使用资金后要求归还本金，应当作为企业的负债管理，通常都是无息或者低于市场化利率的借款。

　　二、企业会计准则对财政资金的

　　有关规定根据财务通则的指导意见，五大类财政性资金在财务处理时可以简单划分为权益性与收益性两种，在具体会计处理问题上，对收益性的财政资金在 《企业会计准则第 16 号———政府补助》 中有相应的会计处理规定，对“政府补助”外的财政资金只有零星的规定，如企业会计准则解释第3 号有拆迁款性质财政资金的规定 ，但没有统一的会计制度规范。 在会计处理上，区分权益性与收益性两种资金时主要看资金的性质，资金的给予是否是双向的、互惠的交易，即政府是否要求得到回报，不要求回报的属于政府补助准则规范的收益性资金范畴。

　　政府补助准则规范的补贴性质的财政性资金， 一定要符合两个原则，即无偿性和直接取得，无偿性是政府不因为对企业进行补助而享有所有权， 企业也不需要偿还资金，与所有者投入资本、政府采购、借贷等互惠的经济活动不同。 直接取得资产是直接从政府取得货币性或非货币性资产，从而形成企业的收益，如税收返还、先征后返的税收等都是直接取得，而直接减免税款、抵免、出口退税因为没有涉及直接转移的经济支持，就不属于直接取得资产，实践中要把握好同为税收补助但形式不同因而规范的会计处理不同。

　　政府补助实质上是国家对企业在特定生产经营过程中，因非市场因素等可能发生的费用或造成的损失给予的财政性资金补偿。 政府补助的财政性资金会计核算要求采用收益法中的总额法，要区分与收益有关和与资产有关的补助区别，实际都是与企业的损益有关，只是收益的确认时点不同而已。 直接与收益有关的补助在收到当期或项目期间计入损益，与资产有关的补助按公允价值先计入递延收益，从资产可供使用开始平均分摊计入当期损益，不能取得公允价值的，按名义金额 1 元入账。

　　对于不属于政府补助的财政性资金， 主要是应计入权益类的资金，虽然没有专门的会计制度规定如何进行核算， 但企业在收到的重要、大额、非经常性的财政性资金时一般都会在批复文件中规定如何进行处理，通常先通过专项应付款核算，对资本金投入按企业章程规定履行法定程序后增加实收资本，或对形成长期资产的部分计入资本公积，未形成部分予以核销，节余资金按国家规定退回或留作企业发展资金使用。

　　三、税收法律制度对财政性资金

　　的规定新《企业所得税法》第七条第一项和第三项规定，收入总额中的不征税收入包括财政拨款以及国务院规定的其他不征税收入，财政拨款在实施条例第二十六条的解释为该财政拨款是各级人民政府对纳入预算管理的事业单位、社会团体等组织拨付的财政资金 (不是补贴)， 与企业无关。 对其他不征税收入是指企业取得的，由国务院财政、税务主管部门规定专项用途并经国务院批准的财政性资金。 由此可以看出，对于财政性资金，税务上通常不是无偿的，即收到后应缴纳相应的所得税，对于不征税的收入要经国务院批准方可执行。

　　在新《企业所得税法》实施后，对财政性资金出台了一些具体政策，目前比较有代表性的是财政部、国家税务总局《关于财政性资金、行政事业性收费、政府性基金有关企业所得税政策问题的通知》(财税[2008]151 号)以及《关于专项用途财政性资金有关企业所得税处理问题的通知》(财税 [2009]87 号)，对企业在 2008 年 1 月 1 日至 2010 年 12月 31 日期间从县级以上各级人民政府财政部门及其他部门取得的应计入收入总额的财政性资金，凡同时符合以下条件的，可以作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除：企业能够提供资金拨付文件，且文件中规定该资金的专项用途;财政部门或其他拨付资金的政府部门对该资金有专门的资金管理办法或具体管理要求;企业对该资金以及以该资金发生的支出单独进行核算。

　　对于不征税收入，本着税负公平的原则，根据实施条例第二十八条的规定，对于所得税法规定的不征税收入对应支出所形成的费用，不得在计算应纳税所得额时扣除;用于支出所形成的资产，其计算的折旧、摊销也不得在计算应纳税所得额时扣除。 以上规定要特别注意，就是不征税收入与支出是对应的，如果收到时一次性征税，发生的支出以后就可以税前扣除，否则收到时免税，以后发生支出也不准抵扣。 某公司在 2009 年取得财政部拨付的重大高新技术创新产业化项目专项补助资金，在批复文件中规定属于无偿补助资金，符合上文的条件规定就可以作为免税收入，但使用该资金对应发生的支出就要单独核算，在计算应纳税所得额时不允许税前扣除，要进行纳税调整。

　　由于税法规定除符合条件可以免税的财政性资金外，其他财政性资金在收到时均要纳入应纳税所得额，而会计上有的要计入递延收益，会造成会计处理与税法的差异。 如与收益有关的财政性资金 (不符合免税条件)， 用于补偿未来发生的费用或损失， 会计收到时确认为递延收益，未来分期或一次转入到营业外收入，税法规定在收到时征税，就需要进行纳税调整， 按照 《企业会计准则第 18号———所得税》的规定，会计应当在当期确认递延所得税资产。

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文章名称： 财政论文刊发探讨财政税收的新管理应用发展及影响

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