浅谈增值税会计核算处理

　　摘要：会计核算的重要事项之一就是增值税的核算，目前，增值税会计核算方法主要是税法导向的“财税合一”模式，经过多年的实践与应用显现出诸多缺陷和弊端，本文通过增值税会计核算存在的问题和局限性，对增值税的会计核算方法提出了“财税分流”这一会计核算方法的理念，从会计方法的选择、科目的设置等进行了一系列阐述，它为解决这些问题提供一些帮助，对增值税的核算有一些借鉴作用。

　　关键词：增值税;会计核算;会计科目、财税合一、财税分流

　　一、增值税会计核算方法的局限性

　　1、违背了实际成本的原则：一般纳税人在购进货物时实际付出的是货物的买价、采购费用和增值税，而按照增值税会计处理规定的要求，买价和采购费用计入货物成本，增值税计入“应交税费-应交增值税-进项税额”科目，即增值税从存货成本中分离出来，据此反应存货成本。

　　2、同一企业之间、不同企业之间缺乏可比性。

　　(1)从单个一般纳税人企业看，若取得了专用发票，其存货成本包括买价，采购费，不包括付出的进项税额;若取得了普通发票或增值税专用发票不符合规定，其存货成本中包括买价，采购费以及付出的进项税额，即前者按价税分离核算，后者按含税价核算。使同一企业的存货成本缺乏可比性。

　　(2)从不同企业看一般纳税人存货成本价税分离，不包括进项税额;小规模纳税人存货成本价税合一，包含进项税额。造成不同类型企业存货成本计价缺乏可比性。

　　(3)不同企业的销售收入额也存在不可比性：例如：含税的销售额为117.00元时，对于一般纳税人企业不含税的销售额为100.00元;而但对于小规模纳税人企业不含税的销售额为113.59元，这样一般纳税人企业与小规模纳税人企业缺乏可比性。

　　3、增值税的核算不符合配比性原则，按同一基础计税却实行不同的核算原则，商业企业必须在购进的货物付款后才能申报抵扣，付款扣税法体现了收付实现制，而工业企业为购进货物入库后申报抵扣，这种货到扣税法未体现任何原则，使得增值税会计核算缺乏一致性。同一计税基础，采用不同的扣税原则，从宏观角度看同一时期的销项税额与进项税额不相配比，未真正贯彻配比原则。在考虑货币时间价值的情况下，进项税额可以提前抵扣的纳税主体较之滞后抵扣的纳税主体税负要轻。抵扣时间不同造成工业企业与商业企业的税负差异，有失公平。

　　4、对赊销和赊购的会计处理不符合公平原则：

　　赊购时，借：材料采购：

　　应交税费-应交增值税-进项税额

　　贷：应付帐款

　　赊销时，借：应收帐款

　　贷：应交税费-应交增值税-销项税额

　　主营业务收入

　　(1)税款的支付上不公平，赊购时不必付出货币，其进项税额即可抵扣销项税额，从而减少货币资金流出企业，赊销时未收到货币资金就实际交纳税款;使货币资金先流出了企业。

　　(2)应收账款坏账损失中包含的已纳增值税处理显失公平，赊销应收账款中坏账损失包括货款和增值税，二者均作为企业的坏账损失，其包含的一纳增值税即不允许抵扣，也不予以退税，对坏账中的增值税销项税额并不做任何处理显失妥当，销售方企业不仅要损失销售款，还要担负不应由自己负担的增值税款，从而受到双重损失;而赊购中出现无法支付的帐款时，货款收益和已抵扣销项税额的进项税额，均作为企业的收益。若赊购，赊销业务金额较大，这种不公平就显现出来了。

　　5、与纳税人的纳税能力相脱节

　　当纳税人采取分期收款发出商品以处的结算方式，销售或提供劳务时，只要实现了销售，即使未收到货款也承担了垫付税款的义务，并要在规定的时间交纳税款，如果应收帐款不能及时收回，纳税人承受双重压力，一方面制造产品或提供劳务发生的费用得不到补偿，另一方没有形成税款支付能力，确要按规定垫付税款，与企业的支付能力不符。

　　6、增值税会计核算不适应其所处的经济环境

　　增值税会计核算与其所处的环境是紧密相连的，由于我国增值税实行的时间不长，设计其会计核算方法时考虑税法要求过多，而考虑其宏观环境不够，使会计核算方法存在诸多问题：

　　(1)财税合一的核算方法不适应国际经济发展的需要，近年来世界经济朝着国际化的方向发展，金融、资本产品市场全球化，各国经济互相依赖性、互补性增强，有关各方都希望通过会计所提供的信息，可比性程度。在这种情况下采用财税合一的会计模式，会计目标满足纳税目的，而无法揭示一些重要的会计信息，难以保证会计信息的客观性，势必造成各国的会计信息缺乏可比性。

　　(2)财税合一的会计处理方法与所得税的会计处理方法不协调，九四年实行的以增值税和所得税为主体税种的税制体系，构成了纳税会计的主要部分，财政部九四年下发的《企业所得税会计处理的暂行规定》，规定承认税前会计利润和应纳税所得额之间的差异，对差异的处理可以采用应付税款法和纳税影响会计法，它标志着所得税会计由原来的财税合一方式向财税分流的方式过度。而九四年的增值税会计处理应采用财税合一的方式，从增值税会计所处的宏观环境来看，改变财税合一的会计处理方法才能适应国际经济发展的大潮，适应我国经济建设和完善会计实务的需要。

　　二、改进增值税会计处理的建议与措施

　　1、价税分离，统一存货成本核算办法。现行的增值税会计核算采用价税双轨制形式，显然更多地体现了税法的要求，但背离了增值税的会计内涵和会计核算的一般规律。在现有模式下，可改进含增值税存货成本的核算办法，进行价税分离。这既符合成本核算原则，又对企业起到了相应的制约，即促使企业认真使用和管理增值税专用发票。对改变用途的存货和出口退税差额，其进项税额转出时，也记入“销售费用”科目。而作为小规模纳税人可以直接将增值税记入“销售费用”科目。这样有便于不同企业、同一企业存货成本的比较。

　　2、按同一基础计税应当实行相同的核算原则，建议取消税收法规中关于“货到扣税法”的规定。所有企业的进项税额都要在实际付款后才能抵扣，销项税额也要在收到货款以后才须交税。当企业赊购货物时，先计入“应交税金—应交增值税—待转进项税额”科目，待支付款项时，再转入“应交税金—应交增值税-进项税额”科目。期末，“应交税金—应交增值税—待转进项税额”科目如有借方余额，表示尚未结转而不得抵扣的进项税额。当企业赊销货物时，先计人“应交税金——应交增值税—待转销项税额”科目，待收到货款时，再转入“应交税金—应交增值税—销项税额”科目。期末，“应交税金——应交增值税—待转销项税额”科目如有贷方余额，表示尚未收到的销项税额。这样，既可以防止纳税入利用没有实际交易的虚假发票申报抵扣，又可为现金流量表的编制提供相关指标。

　　3、统一进项税额的抵扣时间调整确认销项税额入账时间的账务处理，可将工业企业申报抵扣进项税额的时间改为货到付款后，同时，将商业企业分期付款抵扣迸项税额的时间改为分期付款时分期抵扣，遵循前面所提到的收付实现制原则。

　　4、允许部分抵扣或退还应收账款中已纳的增值税销项税额的确认采取的是权责发生制，在这部分应收账款中实际包含了由销货方代缴的增值税(销项税额)。而这部分增值税是不应该由销货方负担的，应允许销货方要求退回增值税的差额。大多数国家都有上述规定只是具体执行方法不同。企业业务往来造成的货款损失应该由销售企业自行负担，但代缴增值税却也让其负担，则不太合理，也增加了销售企业负担。这时，可按坏账损失的一定比例扣除应税销售额，调整计税基础。

　　参考文献：

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　　7、俊文，项文彪.包装物押金增值税的会计核算剖析[J].江西审计与财务，200I(12).

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